01.01.2026

Комментарий к закону «о контролируемых иностранных компаниях (КИК)»

С 2016 года налоговые резиденты России обязаны уведомлять налоговый орган об участии в иностранных компаниях и контроле в отношении контролируемых иностранных компаний (КИК), а также в применимых случаях уплачивать налог с дохода в виде прибыли КИК.

Контролируемым иностранным компаниям посвящена глава 3.4 Налогового Кодекса РФ (далее – «НК РФ»). Ее положения, а также ряд иных норм НК РФ о КИК далее упрощенно именуются «законом/законодательством о КИК».

Содержание

• РАЗДЕЛ 1. ОБЯЗАННОСТИ ПО ПРЕДСТАВЛЕНИЮ УВЕДОМЛЕНИЙ ОБ ИНОСТРАННЫХ КОМПАНИЯХ И КИК

Что такое «контролируемая иностранная компания»?
Что такое «КИК-организация»?
Что такое «иностранная структура без образования юридического лица (ИСБОЮЛ)»?
Обязанности по представлению уведомлений об иностранных компаниях и КИК в зависимости от вида КИК
РАЗДЕЛ 2. КТО ПРИЗНАЕТСЯ КОНТРОЛИРУЮЩИМ ЛИЦОМ КИК?
Кто признается контролирующим лицом КИК-организации?
Что такое «осуществление контроля в отношении КИК»?
Кто признается контролирующим лицом ИСБОЮЛ?
РАЗДЕЛ 3. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИБЫЛИ КОНТРОЛИРУЕМОЙ ИНОСТРАННОЙ КОМПАНИИ
Две опции расчета прибыли КИК
Как рассчитывается прибыль КИК?
Всегда ли прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы?
Освобождение от налога дивидендов, если ранее был уплачен налог с прибыли КИК
Расчет НДФЛ с прибыли КИК
РАЗДЕЛ 4. ДОКУМЕНТАЛЬНОЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЕ ПРИБЫЛИ КИК
Подтверждение размера прибыли (убытка) КИК
Во всех ли случаях нужно представлять аудиторское заключение?
Почему в 2026 году аудит нужен всем европейским компаниям и не только?
В какой срок нужно подать финансовую отчетность и аудит?
Полномочия налоговых органов по запросу документов, подтверждающих прибыль (убыток) КИК
РАЗДЕЛ 5. ОСВОБОЖДЕНИЕ ПРИБЫЛИ КИК ОТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
РАЗДЕЛ 6. ОТВЕТСТВЕННОСТЬ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ ЗА НАРУШЕНИЕ ЗАКОНА О КИК
РАЗДЕЛ 7. НАЛОГ С ФИКСИРОВАННОЙ ПРИБЫЛИ КИК
РАЗДЕЛ 8. РИСКИ ПРИЗНАНИЯ ИНОСТРАННОЙ КОМПАНИИ НАЛОГОВЫМ РЕЗИДЕНТОМ РФ
ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Обязанности налогоплательщика по «закону о КИК»

Законодательство о КИК предусматривает обязанности по представлению уведомлений в отношении иностранных
компаний и КИК, а также в применимых случаях уплату налога с дохода в виде прибыли КИК.

Раздел 1. Обязанности по представлению уведомлений об иностранных компаниях и КИК

В законе закреплено определение контролируемой иностранной компании, которая должна одновременно
удовлетворять нескольким условиям.
Признание иностранной компании КИК и признание иностранной компании налоговым резидентом РФ по месту
управления (см. раздел 8) – взаимоисключающие понятия. То есть, если иностранная компания признается
налоговым резидентом РФ, она не может рассматриваться в качестве КИК.

Что такое «контролируемая иностранная компания»?

Контролируемая иностранная компания – это иностранная организация, которая одновременно:

Правила определения вида уведомлений в отношении КИК, а также признания контролирующих лиц и исчисления
прибыли КИК зависят от вида КИК.
Важное значение имеет, является ли контролируемая компания:

1. организацией-юридическим лицом по праву страны ее учреждения или
2. иностранной структурой без образования юридического лица (ИСБОЮЛ).

Что такое «КИК-организация»?

«КИК-организация» – это иностранное юридическое лицо, компания и другое корпоративное образование,
обладающее гражданской правоспособностью, созданное в соответствии с законодательством иностранных
государств.

Что такое «иностранная структура без образования юридического лица (ИСБОЮЛ)»?

«ИСБОЮЛ» — это организационная форма, которая по законодательству соответствующего иностранного
государства не является юридическим лицом и которая вправе осуществлять деятельность, направленную на
извлечение дохода (прибыли) в интересах своих участников либо иных бенефициаров. К таким структурам закон
относит, в частности, фонд, партнерство, товарищество, траст.

Обязанности по представлению уведомлений об иностранных компаниях и КИК в зависимости от вида КИК

Обязанности по представлению уведомлений по иностранным компаниям и КИК в зависимости от вида КИК
(организация/ИСБОЮЛ) содержатся в следующей таблице.

*Случаи изменения статуса налогового резидента по итогам календарного года
Если в момент возникновения оснований физическое лицо не признается налоговым резидентом РФ, то уведомление в указанный срок не подается. Однако если при этом по итогам календарного года такое лицо все-таки становится налоговым резидентам РФ, уведомление об участии необходимо подать не позднее 1 марта года, соответствующего следующего года, при условии, что на 31 декабря календарного года, по итогам которого физическое лицо признается налоговым резидентом РФ:
— такое лицо владеет долей участия в иностранной организации, размер которой превышает 10%, или
— таким физическим лицом по состоянию на указанную дату учреждена (зарегистрирована) ИСБОЮЛ.
** Случаи введения санкций в отношении КИК/контролирующего лица КИК
Если в отношении иностранной организации или налогоплательщика, являющегося ее контролирующим лицом действуют запретительные, ограничительные и (или) иные аналогичные меры налогоплательщик вправе уведомить налоговый орган о прекращении участия.
Данное положение применяется только, когда указанные меры приводят к введению принудительного внешнего управления над иностранной организацией.
(Примечание: услуги по заполнению форм и консультации по закону о КИК — см.https://taxhouse.ru/other-services/forms-kik/)

Раздел 2. Кто признается контролирующим лицом КИК?

Как и в случае с представлением уведомлений, контроль в отношении КИК определяется по-разному в зависимости от того, идет ли речь о 1) организации-юридическом лице по праву страны ее учреждения или 2) иностранной структуре без образования юридического лица (ИСБОЮЛ).

Кто признается контролирующим лицом КИК-организации?

Контролирующим лицом КИК-организации признаются физическое или юридическое лицо:
1. доля участия которого в организации составляет более 25%;
2. доля участия которого в организации составляет более 10%, при этом
доля участия всех налоговых резидентов РФ в этой организации составляет более 50%.

Для физических лиц доля участия определяется совместно с супругами и несовершеннолетними детьми.

Что такое «осуществление контроля в отношении КИК»?

Если лицо не отвечает перечисленным критериям контроля по доле участия, оно может быть признано контролирующим, если осуществляет контроль над КИК.

Контроль может осуществляться как в своих интересах, так и в интересах супруга и несовершеннолетних детей.

Также закон о КИК дает определение осуществлению контроля в отношении ИСБОЮЛ.

Под осуществлением контроля понимается:

Кто признается контролирующим лицом ИСБОЮЛ?

Правила признания контролирующих лиц ИСБОЮЛ, рассмотренные ниже, применяются и в отношении признания контролирующих лиц иностранных юридических лиц, для которых в соответствии с их личным законом не предусмотрено участие в капитале. Для таких юридических лиц доли участия не выделяются.

• Режим «по умолчанию»

В отношении структуры без образования юридического лица ее контролирующим лицом «по умолчанию», если иное не предусмотрено статьей 25.13 НК РФ, признается учредитель (основатель) такой структуры.

• Исключения из режима «по умолчанию» (учредитель не признается контролирующим лицом ИСБОЮЛ)

Для того чтобы учредитель (основатель) ИСБОЮЛ не был признан контролирующим лицом, в отношении него должны соблюдаться одновременно все следующие условия:

* Данное условие признается выполненным, если лицо не имеет права на получение активов такой структуры полностью или частично в свою собственность в соответствии с личным законом и (или) учредительными документами этой структуры на протяжении всего периода существования этой структуры, а также в случае ее прекращения (ликвидации, расторжения договора).

Однако если лицо сохраняет за собой право получить любое из прав, предусмотренных подпунктами 1-3, то такое лицо признается контролирующим. Иными словами, даже потенциальная возможность получения перечисленных прав в будущем приводит к признанию лица контролирующим. Такое условие может быть предусмотрено, например, учредительными документами ИСБОЮЛ.

• Когда контролирующими лицами ИСБОЮЛ признаются иные лица кроме учредителя

Иные лица, кроме учредителя (основателя) ИСБОЮЛ, могут быть признаны контролирующими, если они осуществляют контроль над такой структурой и при этом в отношении них выполняется хотя бы одно из следующих условий (п. 12 ст. 25.13 НК РФ):

1. такое лицо имеет фактическое право на доход такой структуры или его часть;
2. такое лицо вправе распоряжаться имуществом такой структуры;
3. такое лицо вправе получить имущество такой структуры в случае ее прекращения (ликвидации, расторжения договора).

Таким образом, из данной формулировки следует, что для признания лица, которое не является учредителем (основателем) структуры без образования юридического лица, контролирующим недостаточно только осуществления им контроля в соответствии с определением, указанным выше, а необходимо также анализировать, выполняется ли хотя бы одно из вышеперечисленных условий или нет. Если никакое условие не выполняется, то такое лицо не может быть признано контролирующим, даже если оно осуществляет контроль в отношении ИСБОЮЛ.

Раздел 3. Налогообложение прибыли контролируемой иностранной компании

Закон предусматривает, что прибыль контролируемой иностранной компании приравнивается к доходу физических лиц-налоговых резидентов, контролирующих компанию, и учитывается при определении налоговой базы по определенным правилам.

При этом величина прибыли КИК может определяться:

• на основании данных финансовой отчетности компании, которая должна соответствовать определенным требованиям,
• на основании расчета прибыли по правилам, установленным российским Налоговым кодексом для налогоплательщиков — российских организаций.

Две опции расчета прибыли КИК

В таблице ниже рассмотрим два варианта определения прибыли КИК и условия использования каждого из них.

Прибыль рассчитывается на основании

1		2
финансовой отчетности, составленной:		расчета прибыли по правилам  главы 25 российского Налогового кодекса
в соответствии с личным законом КИК (законами страны регистрации КИК)	по правилам МСФО*
во всех остальных случаях, кроме предусмотренных для составления отчетности по правилам МСФО	1) если личным законом КИК не установлен стандарт составления финансовой отчетности, или 2) если в отношении указанной КИК или контролирующего лица действовали запретительные, ограничительные и (или) иные аналогичные меры, заключающиеся в установлении запретов и (или) ограничений на предоставление финансовой отчетности, или 3) постоянным местонахождением КИК является «недружественное государство» **
Когда можно применять
1) у страны постоянного местонахождения КИК есть международный договор по вопросам налогообложения с Россией, за исключением государств (или территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией (при соблюдении условия аудиторское заключение для расчета прибыли иметь не обязательно***), ИЛИ 2) вне зависимости от страны постоянного местонахождения КИК, если в отношении финансовой отчетности предоставлено аудиторское заключение****, если оно не содержит отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.		Данный вариант может быть избран налогоплательщиком в любых случаях, но в таком случае он подлежит применению в течение не менее, чем пяти налоговых периодов с даты начала его применения.
Когда нельзя применять
1) у страны постоянного местонахождения КИК нет международного договора по вопросам налогообложения с Россией + не проведен/не приложен  надлежащий аудит отчетности****, 2) государство (или территория) постоянного местонахождения КИК включено в список стран, не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией + не проведен/не приложен надлежащий аудит отчетности****.		Можно применять во всех случаях.

*Правила МСФО – Международные стандарты финансовой отчетности либо иные международно признанные стандарты составления финансовой отчетности, принимаемые иностранными фондовыми биржами и иностранными депозитарно-клиринговыми организациями, включенными в перечень иностранных финансовых посредников, для принятия решения о допуске ценных бумаг к торгам.

** «Недружественное» государство — иностранное государство, включенное в соответствии с законодательством Российской Федерации в перечень иностранных государств и территорий, совершающих в отношении Российской Федерации, российских юридических и физических лиц недружественные действия.

***Аудиторское заключение в то же время может требоваться в соответствии с законами страны учреждения компании или согласно учредительным документам КИК, и тогда должно прилагаться к уведомлению о КИК, хотя для использования финансовой отчетности для расчета прибыли КИК оно не требуется.

**** Надлежащий аудит отчетности — аудит в соответствии со стандартом, установленным личным законом компании, или, при его отсутствии, в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. Аудиторское заключение не должно содержать отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

Как рассчитывается прибыль КИК?

Налоговая база контролируемой иностранной компании определяется отдельно в отношении каждой контролируемой иностранной компании.

Прибыль КИК рассчитывается на основании финансовой отчетности или расчета прибыли по правилам НК РФ и подлежит корректировкам, предусмотренным статьей 309.1 НК РФ и главой 3.4 НК РФ. Это означает, что при определении прибыли (убытка) КИК не учитываются определенные доходы (расходы), предусмотренные НК РФ.

Прибыль КИК в целях определения налоговой базы уменьшается на:

• величину дивидендов выплаченных КИК в календарном году, следующем за годом, за который в соответствии с личным законом такой компании составляется финансовая отчетность,
• с учетом промежуточных дивидендов, выплаченных в течение финансового года, за который составляется эта финансовая отчетность, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 309.1 НК РФ.

Прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица в доле, соответствующей доле участия этого лица в контролируемой иностранной компании на дату определения контролирующего лица.

В случае, если по данным финансовой отчетности КИК, составленной в соответствии с ее личным законом за финансовый год, определен убыток, указанный убыток может быть перенесен на будущие периоды без ограничений и учтен при определении прибыли КИК (данные положения не применяются в отдельных случаях).

Нетипичные случаи определения доли прибыли КИК

Если долю прибыли КИК определить невозможно	Если доля участия контролирующего лица в КИК отличается от доли в прибыли, на которую налогоплательщик в случае ее распределения имеет право (в соответствии с ее личным законом, уставными документами либо соглашением между ее акционерами (участниками),
▼	▼
прибыль КИК учитывается исходя из суммы прибыли, на которую имеет (будет иметь) право налогоплательщик в случае ее распределения между лицами, которые обладают фактическим правом на такую прибыль. При этом такая сумма прибыли определяется на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для налогоплательщика — контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года контролируемой иностранной компании.	прибыль учитывается в доле, соответствующей доле в прибыли контролируемой иностранной компании, на которую это лицо имеет право на дату определения контролирующего лица за соответствующий период.

Всегда ли прибыль КИК учитывается при определении налоговой базы?

Прибыль КИК приравнивается к доходу физических лиц, признаваемых контролирующими лицами этой КИК, и учитывается при определении налоговой базы по НДФЛ, но только в случае превышения установленного законом порогового значения, то есть если ее величина составила более 10 000 000 рублей.

Прибыль за 2015 и 2016 годы учитывается при определении налоговой базы, если ее величина составляет 50 миллионов рублей и 30 миллионов рублей соответственно.

При этом при недостижении указанного порогового значения обязанность по уведомлению налогового органа об участии в иностранной компании и о контролируемой иностранной компании (если применимо) сохраняется.

Прибыль КИК, которая не может быть распределена по причине обязательности ее направления на увеличение уставного капитала и (или) формирование обязательных резервов не учитывается при определении налоговой базы у налогоплательщика — контролирующего лица. Такая обязанность должна быть установлена личным законом КИК.

Освобождение от налога дивидендов, если ранее был уплачен налог с прибыли КИК

После декларирования прибыли КИК в соответствующем году, в последующем доходы, полученные контролирующим лицом от КИК в результате распределения прибыли (дивиденды), освобождаются от налогообложения. Условием является заявление ранее дохода в виде прибыли КИК в налоговой декларации за соответствующие налоговые периоды. Такие доходы не учитываются при определении налоговой базы в сумме, не превышающей сумм дохода в виде прибыли КИК, указанных в налоговой декларации. Для освобождения требуется представление в налоговый орган перечисленных в НК РФ документов (пп.53 п.1 ст. 251 НК РФ).

Расчет НДФЛ с прибыли КИК

Налогообложение прибыли КИК с 2025 года для физических лиц осуществляется по прогрессивной ставке, предусмотренной НК РФ, т.е. от 13% до 22 % в зависимости от размера прибыли.

Сумма налога, исчисленного в отношении прибыли контролируемой иностранной компании за соответствующий период, уменьшается на величину налога, исчисленного в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранных государств и (или) законодательством Российской Федерации, а также на величину налога на прибыль организаций, исчисленного в отношении прибыли постоянного представительства этой контролируемой иностранной компании в РФ.

Для соответствующего уменьшения налога необходимо документальное подтверждение расчета налога по законодательству иностранного государства.

Совокупный размер исчисленных в соответствии с законодательством иностранного государства сумм налогов не может превышать сумму налога, исчисленного в отношении прибыли КИК за налоговый период, следующий за календарным годом, за который была исчислена сумма налога в отношении этой прибыли в соответствии с законодательством иностранного государства.

Раздел 4. Документальное подтверждение прибыли КИК

Подтверждение размера прибыли (убытка) КИК

Начиная с налогового периода 2020 года во всех случаях к уведомлению о КИК прикладывается финансовая отчетность КИК или расчет прибыли по правилам главы 25 НК РФ и аудиторское заключение. Последнее прикладывается в применимых случаях.

Данная обязанность действует для всех контролирующих лиц, кто не подал уведомление о переходе на уплату налога с фиксированной прибыли КИК (фиксированный налог в размере от 5 миллионов рублей в год).

В законе прямо указано, что документы представляются независимо от наличия обязанности по учету дохода в виде прибыли КИК в налоговой базе контролирующего лица. То есть документы нужно представлять даже если размер прибыли КИК не превышает 10 миллионов рублей.

Обязанность имеет место, даже если КИК убыточна или не получает прибыли и в случае, если прибыль КИК освобождается от налогообложения (есть разъяснения ФНС, прямо не вытекающие из Налогового кодекса, об отсутствии такой обязанности при освобождении от налогообложения в отдельных случаях).

Во всех ли случаях нужно представлять аудиторское заключение?

Аудиторское заключение требуется представлять в каждом из следующих случаев:

• аудит обязателен в силу личного закона иностранной компании (то есть иностранного права),
• проведение аудита предусмотрено учредительными (корпоративными) документами КИК (устав, партнерское соглашение, иные документы),
• аудит осуществляется КИК добровольно,
• юрисдикция регистрации компании не заключила с РФ соглашение об избежании двойного налогообложения,
• юрисдикция регистрации компании включена в Перечень государств (территорий), не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Россией.

Почему в 2026 году аудит нужен всем европейским компаниям и не только?

Для того, чтобы использовать финансовую отчетность для расчета прибыли КИК, а не рассчитывать прибыль по правилам российского Налогового кодекса, обязательно соблюдение условий, описанных выше. Среди них – наличие аудиторского заключения по отчетности в случаях, когда страна постоянного местонахождения КИК включена в Перечень государств (или территорий), не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией.

Перечень государств, не обеспечивающих обмена информацией для целей налогообложения с РФ утверждается ФНС и регулярно обновляется.

В Перечень, утвержденный Приказом ФНС России от 30.10.2024 №ЕД-7-17/914@, добавлены Австралия, Лихтенштейн, Монако, Новая Зеландия, Япония, а также ряд государств — членов Евросоюза.

Данный Перечень действует начиная с налогового периода 2025 года в отношении прибыли КИК, определяемой за 2024 финансовый год, что подтверждается информацией в разделе «Часто задаваемые вопросы» на сайте ФНС. Это означает, что для КИК из государств, добавленных в Перечень, в 2026 году впервые потребуется прилагать аудиторское заключение к финансовой отчетности при подаче уведомления о КИК.

При этом такие страны из Перечня, как Германия, Латвия, Великобритания и США были включены уже в ранее действующий Перечень, что означало обязательное наличие для КИК из данных стран аудита по финансовой отчетности за 2023 год уже в 2025 году. Поскольку страны не исключены из нового Перечня, аудит по КИК из данных стран необходим и при подаче отчетности в 2026 году.

Такие государства из Перечня как Эстония, Лихтенштейн и Монако не имеют соглашений об избежании двойного налогообложения с Россией, в связи с чем КИК из этих стран также требуется прилагать аудиторское заключение вне зависимости от включения в Перечень, в том числе и в 2026 году.

Таким образом, для КИК из следующих государств в 2026 году впервые к уведомлению обязательно прикладывается финансовая отчетность КИК с аудиторским заключением:

///////

Данный список составлен на основании действующего Перечня и включает страны, для которых аудит требуется впервые. В то же время помимо перечисленных стран аудиторское заключение по отчетности по-прежнему требуется для КИК из государств, которые не имеют соглашения об избежании двойного налогообложения с Россией. Подробнее о требованиях по приложению аудиторского заключения см. подраздел «Во всех ли случаях нужно представлять аудиторское заключение?»

Налоговый кодекс не содержит требований о местонахождении лица, осуществляющего аудит (письма Минфина от 11.07.2023 N 03-12-11/2/64488, от 13.10.2022 № 03-12-11/2/99091). То есть это аудит иностранной отчетности может провести как аудитор из страны регистрации КИК, так и российский аудитор или аудиторская компания. При этом аудиторское заключение должно соответствовать международным стандартам аудита и не должно содержать отрицательного мнения или отказа в выражении мнения.

(Примечание: С помощью сети иностранных и российских партнеров-аудиторов компания Tax House предлагает услуги по подготовке аудиторского заключения по финансовой отчетности иностранных компаний для подачи в налоговый орган в целях закона о КИК. Подробнее см. в нашей статье Аудит для КИК в 2026 году: почему он нужен всем европейским компаниям и не только?)

В какой срок нужно подать финансовую отчетность и аудит?

Перечисленные документы представляются в налоговый орган вместе с уведомлением о КИК. Срок представления уведомления о КИК физическими лицами совпадает со сроком представления декларации по форме 3-НДФЛ: отчитаться нужно до 30 апреля соответствующего года.

Полномочия налоговых органов по запросу документов, подтверждающих прибыль (убыток) КИК

Если перечисленные подтверждающие прибыль (убыток) КИК документы не представлены контролирующим лицом или не представлены документы, подтверждающие основания для освобождения прибыли КИК от налогообложения, налоговый орган вправе истребовать указанные документы у контролирующего лица. Указанные полномочия действуют с 9 декабря 2020 года.

Налоговый орган вправе истребовать документы, относящиеся к налоговым периодам, предшествующим году направления требования, но не более чем за три календарных года.

Истребованные документы представляются в течение одного месяца с даты получения требования и подлежат переводу на русский язык в необходимой части.

Непредставление истребуемых документов налоговому органу в установленный срок либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа с контролирующего лица в размере 1 миллиона рублей.

Раздел 5. Освобождение прибыли КИК от налогообложения

Закон предусматривает освобождение прибыли КИК от налогообложения для определенных категорий компаний. В таком случае налог на доход в виде прибыли КИК уплачивать не требуется, если соблюдены условия, установленные НК РФ, в том числе предоставлены необходимые подтверждающие документы.

Не могут претендовать на освобождение КИК контролирующего лица, перешедшего на уплату налога с фиксированной прибыли КИК.

Наиболее популярными среди наших клиентов основаниями освобождения являются:

	1	2	3
основание освобождения	по стране постоянного местонахождения КИК, в соответствии с законами которой она образована	по эффективной ставке	активная иностранная компания
описание основания	если такая страна является членом Евразийского экономического союза (Республика Армения, Республика Беларусь, Республика Казахстан, Кыргызская Республика – по состоянию на 2025 год)	если эффективная ставка налогообложения доходов (прибыли) для КИК, определяемая в соответствии с НК РФ по итогам периода, за который в соответствии с личным законом КИК составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не менее 75 % средневзвешенной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций согласно НК РФ	активной иностранной компанией признается иностранная организация, у которой доля пассивных доходов* за период, за который в соответствии с личным законом КИК составляется финансовая отчетность за финансовый год, составляет не более 20 % в общей сумме доходов организации по данным такой финансовой отчетности
дополнительные условия	отсутствуют	постоянным местонахождением такой КИК является государство, с которым имеется международный договор РФ по вопросам налогообложения, за исключением государств, не обеспечивающих обмен информацией для целей налогообложения с Российской Федерацией	отсутствуют
необходимость документально подтверждать основание	отсутствует	требуется представлять подтверждающие основание документы

* Под пассивными доходами понимаются:

дивиденды	доходы от оказания услуг: консультационных, юридических,бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также от проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ	процентный доход от долговых обязательств любого вида	доходы от использования прав на объекты интеллектуальной собственности
доходы от реализации акций (долей) и (или) уступки прав в иностранной организации, не являющейся юридическим лицом по иностранному праву	доходы от реализации недвижимого имущества	доходы от распределения прибыли или имущества организаций, иных лиц или их объединений, в том числе при их ликвидации	доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, в том числе доходы от лизинговых операций, за исключением определенных видов дохода
доходы от услуг по предоставлению персонала	доходы по операциям с производными финансовыми инструментами	доходы от реализации (в том числе погашения) инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов	иные аналогичные доходы

Важно отметить, что освобождение прибыли КИК от налогообложения не означает, что отсутствует обязанность по уведомлению налогового органа об участии в иностранной компании и о контролируемой иностранной компании (если применимо). Такие обязанности сохраняются.

Раздел 6. Ответственность налогоплательщиков за нарушение закона о КИК

Закон предусматривает следующую ответственность:

Нарушение	Ответственность
непредставление в установленный срок уведомления о КИК или представление уведомления, содержащего недостоверные сведения	штраф в размере 500 000 рублей по каждой контролируемой иностранной компании, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения (п. 1 ст. 129.6 НК РФ)
непредставление налоговому органу документов, подтверждающих размер прибыли (убытка) КИК своевременно вместе с уведомлением о КИК (для физических лиц — до 30 апреля соответствующего года) либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями*	штраф в размере 500 000 рублей (п.1.1. ст. 126 НК РФ)
неправомерное непредставление в установленный срок уведомления об участии в иностранных организация или представление уведомления об участии в иностранных организациях, содержащего недостоверные сведения	штраф в размере 50 000 рублей в отношении каждой иностранной организации, сведения о которой не представлены либо в отношении которой представлены недостоверные сведения (п. 2 статьи 129.6 НК РФ)
непредставление налоговому органу документов, истребуемых налоговым органом (см. Полномочия налоговых органов по запросу документов, подтверждающих прибыль (убыток) КИК выше), в течение одного месяца с даты получения требования, либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями **	штраф в размере 1 миллиона рублей (п.1.1-1. ст. 126 НК РФ)
неуплату или неполную уплату сумм налога***	штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога в отношении прибыли контролируемой иностранной компании, подлежащей включению в налоговую базу, но не менее 100 000 рублей (статья 129.5 НК РФ)

 

///

С учетом того, что обязанность представлять финансовую отчетность или подтверждающие размер прибыли документы действует в отношении всех налогоплательщиков (кроме перешедших на уплату налога с фиксированной прибыли КИК), в случае, если налогоплательщик по какой-либо причине не представит или несвоевременно уведомление о КИК с приложением необходимых документов (для физических лиц – до 30 апреля соответствующего года), речь может идти о миллионном штрафе.

Раздел 7. Налог с фиксированной прибыли КИК

В законе о КИК есть опция, позволяющая контролирующему лицу не представлять документы, подтверждающие размер прибыли КИК. Однако при этом такое лицо соглашается на ежегодную уплату заранее установленного налога с фиксированной прибыли КИК, размер которого начинается с 5 000 000 рублей. В данном случае размер налога не зависит от прибыли или убытка КИК. При этом с 2025 года сумма налога возрастает в зависимости от количества КИК.

Для перехода на данный режим контролирующее лицо (физическое лицо) заранее представляет в налоговый орган уведомление о переходе на уплату налога с фиксированной прибыли КИК. Это право, а не обязанность контролирующего лица. Указанное уведомление подается в налоговый орган по месту жительства в срок до 31 декабря года, являющегося налоговым периодом, начиная с которого осуществляется переход.

Фиксированная сумма прибыли:

• 38 460 000 рублей — за налоговый период 2020 года,
• 34 000 000 рублей — за налоговые периоды 2021 — 2024 годов.
  В данные периоды сумма налога не зависела от количества КИК.

С 2025 года расчет налога с фиксированной прибыли КИК зависит от количества у контролирующего лица КИК:

• для одной КИК сумма налога — 5 000 000 рублей;
• для двух КИК: 9 999 960 рублей;
• для трех КИК: 14 999 966 рублей;
• для четырех КИК: 19 999 972 рублей;
• для пяти и более КИК: сумма налога ограничена 24 999 978 рублей.

Подав уведомление, контролирующее лицо в дальнейшем не может произвольно отказаться от подобного порядка уплаты налога – порядок применяется в течение не менее 5 налоговых периодов, начиная с налогового периода, в котором налогоплательщиком представлено уведомление.

У контролирующего лица появляется право отказаться от уплаты налога на доходы физических лиц с фиксированной прибыли до истечения указанных сроков только если в период применения порядка в Налоговый Кодекс внесены изменения, приводящие к увеличению суммы налога с фиксированной прибыли.

На лиц, применяющих режим, не распространяются полномочия налоговых органов по истребованию документов. Но несмотря на то, что несомненным плюсом перехода на указанный режим является отсутствие обязанности по представлению документов, подтверждающих прибыль КИК, и невозможности их истребования, в случае последующего отказа от применения режима, такие документы могут потребоваться.

В то же время налог с дивидендов, выплачиваемых КИК, подлежит налогообложению в общем порядке (то есть отсутствует право уменьшить сумму дивидендов на сумму прибыли КИК). Кроме того, налогоплательщик, перешедший на уплату налога с фиксированной прибыли, отказывается от уменьшения суммы налога, исчисленного с фиксированной прибыли, на суммы налога, уплаченного в иностранном государстве с полученных им доходов. Также сумма фиксированной прибыли КИК не может быть уменьшена на величину дивидендов, выплаченных КИК в соответствующем календарном году. Как указано выше, прибыль КИК контролирующих лиц, перешедших на данный режим, не может быть освобождена от налогообложения.

Раздел 8. Риски признания иностранной компании налоговым резидентом РФ

Иностранные компании, местом управления которых является РФ, признаются налоговыми резидентами РФ, если иное не предусмотрено международным договором по вопросам налогообложения.

Таким образом, в Налоговом Кодексе присутствуют нормы, которые позволяют признать иностранную компанию налоговым резидентом РФ, что исключает признание ее КИК. Такая компания обязана платить все предусмотренные Налоговым кодексом российские налоги (налог на прибыль, НДС и другие).

Местом управления иностранной организацией признается Россия при соблюдении хотя бы одного из следующих условий:

1		2
Исполнительный(-ые) орган(-ы) организации регулярно осуществляет свою деятельность в отношении этой организации из РФ	ИЛИ	Главные (руководящие) должностные лица организации (лица, уполномоченные на и несущие ответственность за планирование, управление и контроль над деятельностью предприятия) преимущественно осуществляют свою деятельность в виде руководящего управления этой иностранной организацией в РФ
При этом регулярным осуществлением деятельности не признается осуществление деятельности в Российской Федерации в объеме существенно меньшем, чем в другом государстве (государствах);		При этом руководящим управлением организацией признаются принятие решений и осуществление иных действий, относящихся к вопросам текущей деятельности организации, входящим в компетенцию исполнительных органов управления.

Таким образом, соблюдения одного из вышеперечисленных условий достаточно для признания России местом управления организации, а следовательно – для признания иностранной организации налоговым резидентом РФ.

Если на основании указанных условий невозможно однозначно определить место управления компании (если компания представляет доказательства выполнения таких же условий в отношении иного иностранного государства), то дополнительно проверяется выполнение одного из следующих условий:

осуществление на территории РФ
бухгалтерского или управленческого учета организации (за исключением действий по подготовке и составлению консолидированной финансовой и управленческой отчетности, а также анализу деятельности иностранной организации)	делопроизводства организации	оперативного управления персоналом организации

При этом Налоговый кодекс закрепляет виды деятельности, которые сами по себе не признаются осуществлением управления иностранной компанией в России и к которым относятся:

1. подготовка и (или) принятие решений по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания акционеров (участников) иностранной организации;
2. подготовка к проведению заседания совета директоров иностранной организации;
3. осуществление на территории РФ отдельных функций в рамках планирования и контроля деятельности иностранной организации. Закон относит к таким функциям стратегическое планирование, бюджетирование, подготовку и составление консолидированной финансовой и управленческой отчетности, анализ деятельности иностранной организации, внутренний аудит и внутренний контроль, а также принятие (одобрение) стандартов, методик и (или) политик, действие которых распространяется на все дочерние организации такой организации или их существенную часть. Указанный перечень не является исчерпывающим.

В целом отметим, что при разработке данной статьи законодатель следовал практике ряда других стран, устанавливающих налоговое резидентство через «связь» компании с тем или иным государством, независимо от места ее регистрации. Например, определение места фактического управления содержится в Комментариях к Модельной налоговой Конвенции ОЭСР, где оно определяется как «место принятия управленческих и коммерческих решений, которые необходимы для осуществления деятельности компании в целом».

Международным тенденциям соответствует и положение о том, что если иностранная организация ссылается на то, что место ее управления находится за пределами РФ в целях применения международных договоров РФ, она должна документально подтвердить наличие квалифицированного персонала и активов в государстве ее постоянного местонахождения (п. 4 ст. 246.2). Иными словами, она должна подтвердить свое реальное присутствие и осуществление реальной экономической деятельности на территории другого государства, что в международной налоговой практике известно под термином substance (концепция присутствия компании на территории государства, представлена, например, в Плане действий ОЭСР по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и выводу прибыли из-под налогообложения, BEPS) — см. дополнительные комментарии «Что такое substance…«

---

Заключение

Несмотря на то, что прошло уже практически 10 лет с начала действия законодательства о КИК, оно продолжает оставаться сложным в понимании и применении. Достаточно заметить, что к уведомлению прикладывается отчетность финансового года, предшествующего отчетному налоговому периоду, что часто вызывает путаницу и вопросы со стороны клиентов. Не всегда является очевидным, на какую дату определяется контролирующее лицо КИК, так как в законе по-прежнему нет четкой нормы. Сложности возникают и с определением, требуется ли в конкретной ситуации контролирующему лицу подавать налоговую декларацию и каким Перечнем руководствоваться, чтобы определить необходимость проведения аудита отчетности.

Специалисты компании Tax House оказывают услуги по законодательству о КИК с момента его принятия и имеют обширный опыт представления уведомлений о КИК, проведения консультаций по закону о КИК и взаимодействия с налоговыми органами в данной области.

Мы рады предложить консультационную и иную помощь по рассмотренным вопросам. Связаться с нами можно по электронной почте info@taxhouse.ru или по телефону: +7 812 332 20 16.

---

Настоящий материал не затрагивает случаев признания организаций-налоговых резидентов РФ контролирующими лицами иностранных компаний, регулирования международных компаний, контроль над КИК через российские публичные компании и компании, акции которых допущены к обращению на фондовых биржах, особенности контроля управляющими лицами иностранного инвестиционного фонда и иные вопросы, которые редко встречаются в практике наших клиентов.

Настоящий материал не является юридической консультацией и не содержит полного описания норм закона.